Finance Business Service
ул. Антоновича, 72/74 03150 Киев, Украина
+38 044 498 56 40, info@fbs-group.com
Пн-Пт с 08:00 до 19:00 Киев
Generic selectors
Exact matches only
Search in title
Search in content
Search in posts
Search in pages
Generic selectors
Exact matches only
Search in title
Search in content
Search in posts
Search in pages
Только буквы и пробелы (от 2 до 30 символов)
Введите номер, пример +380777777777

Система европейского налога на добавленную стоимость

Что такое НДС (VAT)

Как известно, налог на добавленную стоимость или НДС (Value Added Tax, VAT) относится к косвенным налогам, которые включаются в цену товаров и услуг и взимаются с конечных потребителей.

До 1967 года в странах Европы применялось две системы налогообложения потребления, а именно:

  • налог с оборота;
  • налог на добавленную стоимость.

Налог с оборота или налог с продаж взимается на каждой стадии процесса поставки товаров и услуг перед тем, как достигнуть конечных потребителей. Такой подход приводит к существенному удорожанию товаров и услуг, так как, фактически, налогообложение приобретает каскадный характер, при котором самое большое налоговое бремя ложится на плечи конечных потребителей. 

В тоже время VAT облагает исключительно добавленную стоимость, то есть разницу между ценой продажи и ценой покупки на каждой стадии процесса производства и поставки товаров или услуг.

  

Применение двух различных систем создавало много неудобств и препятствий в торговле между странами западной Европы.

   

В 1967 году были заложены общие принципы применения налога на добавленную стоимость в странах европейского пространства. Они были направлены на:

  • минимизацию рисков искажения конкуренции между государствами;
  • избежание обстоятельств, препятствующих свободному перемещению товаров внутри европейских стран;
  • создание единого рынка внутри сообщества.

Был пройден эволюционный путь промежуточных директив и, как результат, в 2006 году принята директива 2006/112/ЕС. Она устанавливает единые принципы и порядок налогообложения добавленной стоимости для всего Европейского сообщества, а также регулирует территориальные аспекты применения этого налога.

Территория применения директивы 2006/112/ЕС

Общее заблуждение заключается в том, что если страна входит в состав ЕС, то автоматически попадает под действие директивы 2006/112/ЕС. В действительности, следует учитывать ряд географических аспектов применения данной директивы, которые будут рассмотрены ниже. 

Итак, положения директивы определяют следующие важные понятия.

  1. «Сообщество» и «территория сообщества» – это территория 28 стран Европейского союза, которые являются частью таможенной территории и территорией применения VAT-директивы.
  2. «Третьи территории» не являются территориями, на которые распространяется действие VAT-директивы. Эта категория стран разделяется на две подкатегории: а) территории государств ЕС, которые являются частью таможенной территории ЕС, но не применяют VAT-директиву; б) территории государств ЕС, которые не входят в таможенную территорию и не попадают под действие VAT-директивы.
  3. «Третьи страны» не входят в список государств ЕС.
  4. «Не третьи страны» не являются частью Европейского сообщества, но являются частью таможенной территории ЕС и применяют VAT согласно законодательства соседних стран. Эта категория стран вынесена отдельным пунктом. Например, Княжество Монако в целях применения директивы 2006/112/ЕС применяет законодательство Франции.

Отметим интересный факт. Швейцария находится в самом центре Европы, но не является ни частью Таможенного союза, ни членом Европейского союза. Соответственно, при перемещении товаров между странами-членами ЕС и Швейцарией такие операции будут рассматриваться как импорт или экспорт товаров между ЕС и третьей страной.

Итак, определены территориальные границы применения европейского VAT. Разберемся, кто же все-таки платит VAT в ЕС.

Налоговое бремя по VAT ложится на плечи конечных покупателей или потребителей, но ответственность за его администрирование и уплату возложена на продавцов товаров и услуг. Согласно директиве, физические и юридические лица, осуществляющие независимую экономическую деятельность, облагаются налогом независимо от целей и результатов этой деятельности. Использование материальных или нематериальных активов в целях получения дохода на длительной основе также может признаваться экономической деятельностью. 

Например, если физические лица в свободное время предоставляют услуги такси и используют личный автотранспорт для перевозки пассажиров с целью заработка, то при достижении определенного порогового значения суммы дохода они обязаны зарегистрироваться плательщиками VAT и получить VAT-номер. Пороговое значение дохода определяется согласно внутреннему законодательству их страны.

Общее правило, ответственность за администрирование и уплату VAT возложена на поставщика товаров или услуг. Но возможны ситуации, когда ответственность за перечисление налога государству ложится на покупателя. Такой механизм называется «Reverse Charge».

Например, компания «А» во Франции оказывает консалтинговые услуги компании «B» в Великобритании. И покупатель, и продавец являются плательщиками VAT. Согласно директиве, местом поставки таких услуг будет считаться страна регистрации получателя услуг. Соответственно, английская компания обязана отчитаться по этой операции по ставке своей страны с применением механизма Reverse Charge. Особенности применения Reverse Charge рассмотрим отдельно. 

Зарегистрироваться плательщиком VAT обязаны контрагенты, у которых оборот за 12 месяцев экономической деятельности превышает пороговое значение, установленное законодательством. Каждая страна самостоятельно устанавливает размер порогового значения и сроки, необходимые для регистрации в качестве плательщика VAT. Отдельные пороговые значения могут быть предусмотрены для дистанционных продаж при приобретении товаров и услуг между странами ЕС. 

Контрагент имеет право получить VAT-номер, не дожидаясь превышения порогового значения, и осуществить добровольную регистрацию.

Следующий блок вопросов, связанных с системой европейского VAT, будет посвящен налогооблагаемым операциям, которые попадают под действие директивы 2006/12/ЕС, и такому важному понятию как «место поставки».

В системе европейского VAT налогооблагаемыми операциями считаются: 

  • поставка товаров;
  • приобретение товаров или услуг внутри сообщества;
  • поставка услуг;
  • импорт товаров.

Подробнее рассмотрим каждую из операций.  

VAT при поставке товаров

Понятие «поставка товаров» возникает при рассмотрении сделок, связанных с материальным имуществом, при которых происходит переход права собственности на это имущество от одного контрагента к другому, а также сделок, которые приравниваются к поставке товаров. 

  1. Передача товаров на основании договора финансовой аренды или договора купли-продажи товаров, в том числе на условиях отсрочки платежа.
  2. Передача товаров по договору комиссии, когда комиссионер выступает от своего имени и является частью цепочки поставки этих товаров.
  3. Использование имущества в личных целях, причем это имущество приобреталось для бизнес-целей и по нему частично или в полной мере был признан налоговый кредит.
  4. Поставки тепла, электричества и природного газа через распределительные системы так же приравниваются к поставке товаров.

Поставка товаров — широкое понятие. Операции по поставке товаров могут рассматриваться по-разному внутренним законодательством стран ЕС, поэтому остановимся на общих аспектах. 

По общему правилу операции по поставке товаров облагаются VAT по месту поставки, но определение места поставки зависит от целого ряда дополнительных условий и факторов. 

  1. Если есть транспортировка или пересылка товара, при этом не важно, кто осуществляет транспортировку или пересылку, покупатель, поставщик или третье лицо, местом поставки таких товаров считается место нахождение товаров в момент начала транспортировки или пересылки.
  2. Если транспортировка или перемещение товаров не предусмотрены, то местом поставки считается место их нахождения в момент поставки.
  3. Если поставщику необходимо провести установку или сборку, то местом поставки будет считаться место проведения работ. Если сборку или установку осуществляет сам покупатель, то местом поставки будет считаться территория поставщика.

Приобретение товаров внутри сообщества 

Операции по поставке товаров между странами ЕС принято называть «приобретением». Данное разделение необходимо для отдельного учета торговых операций между странами ЕС, если таможенные границы между странами отсутствуют. 

Местом приобретением товаров внутри сообщества считается место, где завершается отправка или транспортировка товаров покупателю.

Рассмотрим следующую ситуацию. Продавец в стране «А» осуществляет поставку товаров покупателю в страну «B». При этом транспортировка этого товара происходит на склад покупателя, который находятся в стране «С». В дальнейшем этот товар может использоваться для продаж конечным потребителям в стране «С». В такой ситуации местом поставки этого товара будет территория страны «С», так как в ней завершается транспортировка. Покупатель должен стать на учет VAT в стране «С», начислить его и отобразить в отчетности вычет на эту же сумму. Фактической уплаты VAT не происходит.

Для того чтобы обосновать применение нулевой ставки при торговых операциях внутри сообщества, необходимо предоставить доказательства вывоза товаров из страны. Как правило, товар должен покинуть территорию страны в течении 90 дней с момента реализации. Если в течении этого срока продавец не сможет подтвердить факт получения товаров покупателем, то ему придется начислить и уплатить VAT по ставке своей страны.

Триангуляционные операции

Частая ситуация при приобретении товаров внутри сообщества, когда покупатель в стране «B» приобретает товары в стране «А» и продает их в страну «С». При этом товары перемещаются из страны «А» в страну «С». Такая операция называется триангуляционной. 

Для контрагентов определены следующие обязательные условия: 

  • все транзакции происходят внутри ЕС;
  • наличие трех контрагентов, зарегистрированных плательщиками VAT в трех разных странах;
  • транспортировка товаров осуществляется исключительно из страны «A» в страну «С»;
  • приобретаемые товары используются для перепродажи.

В международной практике для удобства отчетности по VAT эта сделка оформляется c применением упрощенной процедуры. При этом VAT в цену товара на всех этапах цепи поставки не включается, а посредник в стране «B» указывает в отчетности, что это триангуляционная сделка.

Принцип триангуляции и особенности ее применения будет подробно рассмотрен в отдельном блоке статей, посвященных европейскому VAT.

Импорт и экспорт товаров в ЕС

Импорт товаров на территорию стран ЕС происходит по аналогии с другими странами. Страна пересечения границы ЕС считается местом поставки, там же должен быть уплачен импортный VAT. Если товар до этого находился в одном из таможенных режимов, таких как таможенный склад, зона свободной торговли, временного импорта или внешнего транзита, то местом поставки будет признана страна, в которой они выходят из данных режимов. 

Сумма, с которой должен быть уплачен VAT, включает таможенную стоимость товаров, пошлины и налоги, кроме самого VAT. Также в налогооблагаемую сумму может входить стоимость комиссий, упаковки, страхования и транспортировки до пункта назначения в стране-импортере. Скидки и дисконты, предоставляемые поставщиком покупателю, не влияют на налогооблагаемую базу.

Сумма импортного налога подлежит вычету, если импортер является плательщиком VAT.  Если импортер не является плательщиком VAT, импортный налог все равно придется заплатить. При этом право на налоговый кредит у такого плательщика не возникает, а сумма уплаченного VAT будет включена в цену товаров при их дальнейшей реализации.

Импортный VAT не уплачивается в следующих операциях:

  • импорт товаров, необлагаемых VAT в стране-импортере;
  • поставка товаров личного потребления, импорт которых не имеет коммерческого характера, а их особенности и перечень регулируется директивами 69/169/ЕЭС, 83/181/ЕЭС, 2006/79/ЕС;
  • поставка товаров в режиме реимпорта;
  • импорт товаров согласно дипломатическим и консульским соглашениям, а также товаров, освобожденных от уплаты импортных пошлин;
  • импорт товаров международными институтами в пределах лимитов, установленных для таких институтов.

Перечень товаров, освобожденных от налогообложения, определяется внутренним законодательством каждой страны. Директива диктует общие принципы применения VAT на территории ЕС. Ответственность за имплементацию этих принципов во внутреннее законодательство и разработку правил, необходимых для их выполнения, возложена на государства ЕС.

Если при экспорте товаров применяется нулевая ставка VAT, то контрагент получает право на возмещение или налоговый вычет. Документы, подтверждающие применение нулевой ставки, оформляются при пересечении границы в пунктах пропуска на территорию Европейского сообщества, их необходимо сохранять.

Поставка услуг

Последний блок информации, касающийся налогооблагаемых операций и определения места поставки, посвящен услугам. Учитывая нематериальную природу услуг, в определенных случаях, тяжело определить, где все-таки должен быть уплачен VAT и кто отвечает за его администрирование. 

При поставке услуг действуют базовые и специальные правила определения места поставки налогооблагаемых операций. Также очень важное значение имеет то, является ли получатель услуг плательщиком VAT или нет. 

Рассмотрим базовые правила.

Если услуги оказаны плательщику VAT, то услуга облагается налогом по принципу назначения или Destination principle. Соответственно, местом поставки этих услуг будет место регистрации бизнеса покупателя. По принципу назначения облагаются налогом услуги «B2B».

Если услуги оказаны неплательщику VAT, то услуга облагается по принципу происхождения или Origin principle. То есть местом поставки услуг будет считаться место регистрации бизнеса поставщика. По принципу происхождения облагаются налогом услуги «B2C».

Рассмотрим следующую ситуацию. Компания в стране «А» предоставляет услуги по уборке офиса компании в стране «B», которая является плательщиком VAT в своей стране. Местом поставки услуги в данном примере будет считаться страна «B». Соответственно, компания в стране «А» выставит инвойс без VAT, а компания в стране «B» отразит VAT по ставке своей страны посредством механизма Reverse Charge. 

Если услуги по уборке офиса предоставляются физическому лицу в стране «B», то компания в стране «А» выставит инвойс с включенным в него VAT и отчитается по нему в своей стране. 

Следующие особые категории услуг подпадают под специальные положения директивы при определении места поставки услуг. 

  • Услуги, связанные с недвижимым имуществом, в том числе услуги брокеров, агентов, оценщиков, архитекторов и фирм, осуществляющих строительный контроль и надзор, облагаются VAT по месту нахождения недвижимого имущества.  Пример. Агентство недвижимости, зарегистрированное в стране «А», осуществляет брокерские услуги по продаже офиса для компании, зарегистрированной в стране «B». Офис находится в стране «С». Соответственно, местом поставки таких услуг будет считаться страна «С». Компании «А» необходимо получить VAT-номер в стране «С» и уплатить VAT.
  • Пассажирские перевозки как B2B, так и B2C облагаются VAT пропорционально расстояниям, пройденным по территории каждой из стран ЕС. Пример. Пассажир совершает автобусную поездку из Украины по странам Евросоюза. Европейский VAT будет начислен пропорционально пройденному расстоянию по дорогам каждой из стран, кроме Украины, так как Украина не является членом ЕС.
  • Услуги по транспортировке товаров внутри сообщества облагаются VAT там, где начинается транспортировка. Пример. Французский перевозчик доставляет товары из Великобритании в Германию. Соответственно, отчитываться по VAT за транспортные услуги нужно в Великобритании.
  • Культурная, артистическая, спортивная, научная, образовательная, развлекательная деятельность, услуги, связанные с движимым имуществом, например, услуги по разгрузке, погрузке или переносу, а также услуги, связанные с оценкой движимого имущества, облагаются VAT по месту их оказания.  Пример. Компания из Латвии организовывает выставку на территории Португалии. Участниками выставки будут представители из Испании и Италии. Соответственно, счет на оплату стоимости участия будет выставлен с учетом португальского VAT. Компания из Латвии должна получить VAT-номер в Португалии и отчитаться по операции в стране прохождения мероприятия.

При оказании следующих услуг местом поставки признается место регистрации их покупателя для контрагентов за пределами ЕС или для плательщиков VAT в стране ЕС, отличной от страны поставщика: 

  • передача и уступка авторских прав, патентов, лицензий, торговых марок и аналогичных прав;
  • оказание рекламных и консалтинговых услуг;
  • банковские, финансовые и страховые сделки, включая перестрахование, за исключением аренды сейфов;
  • предоставление персонала;
  • аренда движимого имущества, кроме транспортных средств;
  • предоставление доступа, транспортировка или передача посредством газораспределительных систем и систем распределения электричества.

При этом нерезиденты ЕС не обязательно должны быть плательщиками VAT, но обязаны предоставлять документы, подтверждающие их статус субъекта хозяйствования. В противном случае, предоставленные услуги будут расценены как оказанные конечному потребителю и VAT будет включен в стоимость услуг.

Отдельно стоит остановиться на процедуре Reverse Charge. 

Reverse Charge — это механизм учета VAT по операциям при поставке услуг, когда местом поставки таких услуг является страна получателя. 

Для применения этого механизма между контрагентами должны быть соблюдены следующие условия: 

  1. контрагенты должны быть из разных государств;
  2. место поставки услуг совпадает с местом регистрации получателя услуг в государстве, входящем в состав ЕС;
  3. получатель услуг должен быть плательщиком VAT.

При соблюдении этих условий поставщик услуг выставляет инвойс без VAT, а обязательство отчитаться по нему переходит к получателю услуг. Получатель на сумму услуги начисляет VAT по ставке своей страны и тут же указывает ее к налоговому вычету. Фактической уплаты налога не происходит, операция отражается исключительно в отчетности по VAT. 

Компания из Украины оказывает консалтинговые услуги компании из Великобритании. Английская копания является плательщиком VAT, место поставки — территория ЕС. Применяя механизм Reverse Charge, английская компания начисляет VAT по своей ставке, ставит сумму к налоговому вычету и отражает операцию только в учете. 

  

С 1 января 2015 года изменилось правило признания места поставки услуг конечным потребителям для таких видов услуг: 

  • телекоммуникационные услуги;
  • услуги телевидения и радиовещания;
  • услуги, поставляемые электронным способом.

Особенностью предоставления таких услуг является переход на принцип «по месту назначения», то есть местом поставки таких услуг считается место нахождение получателя услуг. Для упрощения администрирования и отчетности по VAT поставщик услуг не обязан получать VAT-номер в каждой стране, а имеет право зарегистрироваться и учитывать VAT по ставке только одной страны из числа тех, куда он поставляет свои услуги. Такой режим получил название MOSS (Mini-one-stop-shop). 

Для поставщиков услуг, бизнес которых учрежден за пределами ЕС, но которые предоставляют услуги внутри ЕС, возможность выбора страны регистрации плательщиком VAT вступит в силу только 1 января 2019 года. До этого времени нерезидент ЕС обязан получить VAT-номер в каждой из стран, куда он осуществляет продажи. 

Директива была изменена путем имплементации стандартного определения услуг, предоставляемых электронным способом. Электронные сервисы предоставляются за плату и базируются на следующих критериях:

  1. услуга отличается от физической поставки товара;
  2. основана на информационных технологиях;
  3. предоставляется электронным способом, через Интернет, медный или оптоволоконный кабель, а также по радиоканалу или через спутники;
  4. поставка полностью автоматизирована, человеческое вмешательство сведено к минимуму.

Электронные услуги (e-services) разделены на 5 категорий.

1. Поставка видео, музыки, игр, лотерей и других азартных игр.

  • Загрузки фильмов или трансляций на ПК, ноутбуки и телефоны.
  • Онлайн или загрузки игр, в том числе для удаленных игроков.
  • Поставка музыки, фильмов, ставок, их трансляции.
  • Мелодии, рингтоны, музыкальные произведения.

2. Услуги веб-сайтов.

  • Услуги веб-сайтов самопомощи.
  • Автоматическое обслуживание и поддержка сайтов.
  • Хостинг сайтов.
  • Интернет-провайдеры.
  • Онлайн-хранилища данных и службы памяти.
  • Блокировщики рекламных баннеров.

3. Программные услуги.

  • Программные услуги, предоставляемые через Интернет, например, программное обеспечение как услуга «SaaS» посредством загрузки через облачные сервисы.
  • Загрузки драйверов для принтеров и прочих периферийных устройств.
  • Брандмауэры и другие фильтры для компьютеров.
  • Загрузка антивирусного программного обеспечения.
  • Бухгалтерия и антивирусные пакеты.

4. Поставка дистанционного обучения.

  • Автоматизированное дистанционное обучение.
  • Автоматизированные учебные программы через Интернет.
  • Учебники, подготовленные студентами в Интернете.

5. Предоставление текста, изображений и баз данных.

  • Загрузки дизайн-компонентов и т. д.
  • Электронные книги, например, Amazon Kindle.
  • Рекламные баннеры в Интернете.
  • Подписка на онлайн-блоги, журналы или газеты.
  • Членские взносы в онлайн-клубы, журналы или сайты знакомств.
  • Интернет-площадки для товаров и услуг, объявления.
  • Изображения, скринсейверы и фотографии, загруженные с помощью телефона или ПК.
  • Загрузки отчетов, финансово-аналитических, рыночных данных и руководств.
  • Обработка данных и расчеты через Интернет или другие электронные сети.

Европейская комиссия также представила некоторые рекомендации относительно того, что не является электронным сервисом. Существенно то, что использование электронной почты для доставки услуги автоматически не квалифицирует услугу как электронную.

Следующие услуги не являются электронными услугами для нового MOSS-режима:

  • услуги, предоставляемые предприятиям, зарегистрированным плательщиками VAT в ЕС;
  • физические товары, заказанные через Интернет или по электронной почте;
  • DVD, CD-ROM, компакт-диски, карты памяти;
  • профессиональные советы, предоставляемые по электронной почте или в Интернете;
  • разработка обложек или содержимого для электронных книг, брошюр и другой литературы;
  • «живое» обучение через Интернет;
  • автономные службы передачи данных;
  • билеты на «живые» культурные мероприятия, театральные представления, спектакли, шоу, приобретенные через Интернет.

Ставки 

Директива ЕС определяет правила применения ставок налога на добавленную стоимость. 

Страны-члены ЕС могут самостоятельно определять стандартную ставку VAT на своих территориях, но, согласно директиве, она не может быть меньше 15%. Пониженные ставки применяются к таким категориям товаров и услуг, определенных в приложениях к директиве: 

  • продукты питания для людей и животных;
  • поставка воды;
  • медицинское оборудование и фармацевтические препараты;
  • услуги перевозки пассажирским транспортом.

Пониженные ставки могут применяться только к категориям товаров и услуг, зафиксированным в данной директиве. Их перечень и характеристики устанавливает государство в рамках своей юрисдикции. Пониженная ставка не может быть менее 5%. 

Стандартные ставки VAT в государствах ЕС приведены в таблице. 

Государство ЕС

Стандартная ставка VAT, %

Австрия

20

Бельгия

21

Болгария

20

Великобритания

20

Венгрия

27

Германия

19

Греция

24

Дания

25

Ирландия

23

Испания

21

Италия

22

Кипр

19

Латвия

21

Литва

21

Люксембург

17

Мальта

18

Нидерланды

21

Польша

23

Португалия

23

Румыния

19

Словакия

20

Словения

22

Финляндия

24

Франция

20

Хорватия

25

Чехия

21

Швеция

25

Эстония

20

В данной статье сделан общий обзор европейской системы налогообложения добавленной стоимости. При структурировании бизнеса и международном налоговом планировании необходимо учитывать размер VAT в конкретной стране, а также особенности применения VAT-директивы в конкретном случае. 

Особенности и важные аспекты применения VAT-директивы будут рассмотрены в следующих материалах, посвященных системе европейского VAT. 

Заказать услугу

c нашими специалистами

Только буквы и пробелы (от 2 до 30 символов)
Используйте формат name@mail.com
Только буквы, цифры и пробелы (от 2 до 30 знаков)

Остались вопросы?

Запишитесь на бесплатную консультацию

Только буквы и пробелы (от 2 до 30 символов)
Введите номер, пример +380777777777