Тріангуляція: особливості застосування в довгих ланцюжках постачання
В умовах спільного ринку ЄС багато компаній намагаються оптимізувати витрати на постачання товарів. Дуже поширена ситуація, коли, наприклад, компанія з Англії купує товари у компанії з Франції та продає їх покупцеві в Нідерландах. Для того щоб оптимізувати логістику, товари з Франції відправляються відразу в Нідерланди. Така операція з постачання має назву «тріангуляція».
В даному блозі ми розглянемо, що таке тріангуляція, які умови її застосування, як такі операції мають відображатися в обліку ПДВ, які умови для застосування обліку ПДВ за спрощеною процедурою, а також наведемо приклади використання тріангуляції в ланцюгах постачань.
За відповідями на ці питання звернемося до директиви ЄС про спільну систему податку на додану вартість.
Застосування статей даної директиви розглянемо на класичному прикладі, коли в ланцюзі постачання беруть участь контрагенти з трьох держав ЄС.
Згідно з статтею 138 директиви, держава ЄС має застосувати ставку ПДВ в розмірі 0% до операцій із постачання товарів, що транспортуються в іншу державу ЄС за умови, що покупець є платником ПДВ в державі ЄС, яка не є країною, з якої відправлено товари або почалося їх транспортування. У даній статті відсутня суперечність щодо того, що місце реєстрації компанії-покупця товарів та місце доставлення товарів можуть відрізнятися. У нашому прикладі, якщо французький постачальник доставляє товари в Нідерланди, при цьому транспортування товарів повинно бути обговорено між сторонами А та В, то операція з постачання товарів з Франції до Великобританії буде трактуватися як операція з постачання всередині спільноти (Intra-Community Supply) та, відповідно, операція з придбання всередині спільноти (Intra-Community Acquisition).
Стаття 40 директиви встановлює, що при придбанні товарів усередині спільноти (Intra-Community Acquisition) місцем постачання товарів вважається держава ЄС, в якій закінчується їх транспортування. У нашому прикладі це означає, що британська компанія повинна відзвітувати із ПДВ в Нідерландах. Для цього британська компанія стає на облік ПДВ в Нідерландах та відображає його у звітності за допомогою Reverse Charge. Фінальна стадія операції з постачання товарів від британського постачальника замовнику в Нідерландах повинна бути відображена як домашня операція з постачання на території Нідерландів. Тобто британський посередник повинен виставити інвойс з голландським ПДВ.
Як ми бачимо в даному прикладі, облік ПДВ таких угод для британського посередника є обтяжливим та витратним. Тому директива передбачає спрощену процедуру обліку ПДВ, яка застосовується при чіткому дотриманні умов, викладених у статті 141.
- Операція з придбання товарів здійснюється в державі ЄС (Нідерланди) особою, що оподатковується, але не заснована в цій державі (британський посередник), та є платником ПДВ в іншій державі ЄС (Великобританія).
- Операція з придбання товарів здійснюється з метою подальшого постачання товарів в іншу державу ЄС (Нідерланди).
- Товари постачаються з держави ЄС (Франція), в якій не зареєстрована особа, яка є платником ПДВ (британський посередник), особі, для якої здійснюється подальше постачання (замовник у Нідерландах).
- Особа, якій здійснюється постачання (замовник у Нідерландах), є платником ПДВ в цій державі (Нідерланди).
- Замовник має зобов’язання зі сплати ПДВ за операціями з постачання товарів (місце постачання – Нідерланди), що здійснює особа, яка оподатковується, але не заснована в державі ЄС, в якій податок підлягає оплаті (британський посередник).
Якщо всі умови дотримано одночасно, можна застосувати спрощену процедуру. Незалежно від того, яка сторона відповідає за транспортування, французький постачальник відображає продаж товарів в обліку ПДВ як операцію з постачання всередині спільноти та застосовує ставку ПДВ в розмірі 0%. У британського посередника не виникає додаткового зобов’язання отримувати номер ПДВ в Нідерландах та, відповідно, виставляти інвойс з голландським ПДВ. Кінцевий замовник в Нідерландах відображає у звітності операцію з придбання товарів із застосуванням Reverse Charge, при цьому фактичної сплати ПДВ не відбувається.
Розглянемо наступний приклад, подовживши ланцюжок постачання територією трьох держав ЄС.
Така операція з постачання товарів, якщо воно здійснюється з Франції до Великобританії, буде відображена у звітності покупця B1 як операція всередині спільноти із застосуванням ставки ПДВ в розмірі 0%, тому виникають складнощі при подальшому постачанні між посередниками всередині Великобританії. Воно не може вважатися домашньою операцією з постачання на території Великобританії, оскільки згідно з статтею 31 директиви, там, де товари не відправляються або не транспортуються, місцем постачання товарів вважається місце, в якому вони знаходяться в момент постачання. Відповідно, місцем постачання в транзакції між британськими посередниками будуть Нідерланди. Тут застосовуються положення статті 40.
Спрощену процедуру в даному випадку застосувати не можна, оскільки при постачанні з B1 у В2 порушується 4-й критерій. В2 не є платником ПДВ у Нідерландах.
Таким чином, британська компанія B1 повинна стати на облік ПДВ в Нідерландах та відобразити ПДВ за операціями з придбання за допомогою Reverse charge при купівлі у французького постачальника. При продажу товарів з В1 на В2 британський посередник виставить інвойс з голландським ПДВ та відобразить у звітності домашню операцію з постачання в Нідерланди. Далі, для операції з постачання з B2 кінцевому замовнику в Нідерландах може бути застосована стаття 194 директиви, яка дозволяє перенести зобов’язання із ПДВ на покупця та звільнити британського посередника B2 від необхідності реєструватися платником ПДВ в Нідерландах. Це означає, що B2 виставляє інвойс для кінцевого покупця в Нідерландах без ПДВ, а покупець застосує Reverse Charge. Як ми бачимо, в наведеному прикладі виникають складнощі із закриттям обліку ПДВ в даній угоді.
Змінимо схему постачання та уявімо, що посередник B1 заснований не в Англії, а у Франції.
В цьому випадку постачання між контрагентами всередині Франції розглядається як домашня операція з постачання із застосуванням французького ПДВ.
Відповідно, посередник B2 отримує право на податковий кредит та відшкодування ПДВ, а при подальшому ланцюжку постачання товарів може застосувати спрощену процедуру обліку ПДВ, оскільки всі обов’язкові критерії статті 141 легко дотримуються. Таким чином, тріангуляція застосовується при постачанні товарів між французьким посередником B1, британським посередником B2 та голландським покупцем С.
Розглянемо варіант, коли в операції з постачання залучені чотири контрагенти з різних країн ЄС.
У такому варіанті ми не можемо застосувати симпліфікацію, оскільки при здійсненні постачання товарів з Ірландії в Бельгію, посередник з Бельгії не є платником ПДВ у державі-одержувачі товарів (Словенія). Отже, не виконуються критерії 4 та 5 статті директиви 141.
Відповідно, згідно з статтею 40, ірландський посередник В1 повинен зареєструватися в Словенії платником ПДВ, показати ПДВ в обліку при придбанні товарів в Словенії (Intra-Community Acquisition) та при подальшому постачанні бельгійському посереднику виставити інвойс зі словенським ПДВ. Бельгійський посередник, надалі, утримає ПДВ при постачанні на кінцевого замовника в Словенії. В результаті, для закриття обліку ПДВ даних транзакцій необхідна реєстрація ірландського B1 та бельгійського B2 посередників платниками ПДВ в Словенії (стаття 31).
Проте, щоб вийти зі складного та заплутаного обліку ПДВ з попереднього прикладу, уявімо, що ірландський посередник став на облік ПДВ в Польщі.
Тоді операція з постачання товарів між польським постачальником А та ірландським посередником B1, показуватися в обліку як домашня операція в Польщі. Відповідно, B1 отримує право на податковий кредит та відшкодування ПДВ, а при наступних транзакціях між Ірландією, Бельгією та Словенією застосовує спрощену процедуру.
Директива передбачає умови для спрощення обліку ПДВ між державами, але не всі держави ЄС дозволяють реєстрацію платником ПДВ виключно з метою застосування спрощеної процедури.
В такому випадку можливо розділити транспортування на два етапи, хоча це і призводить до подорожчання операції.
Таку операцію з постачання польський постачальник відображає у звітності як операцію всередині спільноти (Intra-Community Supply) із застосуванням нульової ставки ПДВ, дзеркально ірландський посередник відображає в звітності операцію з придбання (Intra-Community Acquisition) за допомогою механізму Reverse Charge в Ірландії. Постачання з Ірландії до Словенії через Бельгію тепер можна розглядати як класичну тріангуляційну угоду із застосуванням спрощеної процедури, схема обліку ПДВ такої угоди викладена на початку цього блогу.
ВИСНОВКИ
- Розглянувши запропоновані приклади постачання товарів, можемо дійти висновку, що тріангуляція охоплює не тільки класичний варіант її застосування, вона може використовуватися при різних варіантах постачання.
- Використання тріангуляції дозволяє уникнути збільшення фінансових витрат на транспортування товарів, а також зменшити витрати часу при проходженні бюрократичних процедур реєстрації платником ПДВ в різних країнах.
- Окрему увагу необхідно приділити умовам транспортування, облік ПДВ закривається по-різному в залежності від того, між якими країнами здійснюється транспортування.
- Потрібно звертати увагу на законодавство країн, залучених в організації постачання, а саме на їх внутрішні вимоги, процедури та ділову практику.