Пн-Пт с 08:00 до 19:00 Киев
Generic selectors
Exact matches only
Search in title
Search in content
Search in posts
Search in pages
Generic selectors
Exact matches only
Search in title
Search in content
Search in posts
Search in pages
Generic selectors
Exact matches only
Search in title
Search in content
Search in posts
Search in pages
Только буквы и пробелы (от 2 до 30 символов)
Введите номер, пример +380777777777

Концепция деловой цели и PPT в украинском законодательстве

Концепция деловой цели и PPT в украинском законодательстве

В рамках принятия закона №466-IX -IX по-новому озвучена концепция деловой цели. А именно в разрезе отнесения на затраты операций, которые не соответствуют данной концепции.

Но обо всем по порядку.

Что такое Концепция деловой цели?

Положения Закона №466-IX имплементируют положения статьи 7 Многосторонней конвенции по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (далее – Конвенция MLI) и дополняют подпункт 14.1.231 пункта 14.1 статьи 14 Налогового кодекса Украины (далее – НКУ) НКУ, который регламентирует деловую цель хозяйственной деятельности. Содержание понятия разумной экономической причины (деловой цели) предусматривает обязательную направленность любой операции плательщика на получение положительного экономического эффекта, то есть на прирост (сохранение) активов плательщика, а также создание условий для такого прироста (сохранения) в будущем (Статья 14.1.231 НКУ).

Согласно НКУ, операция с нерезидентами не будет иметь разумной экономической причины (деловой цели), если:

  • главной ее целью и/или ее результатом является неуплата (неполная уплата) суммы налогов и/или уменьшение объема налогооблагаемой прибыли;
  • в сопоставимых условиях лицо не было бы готово приобрести (продать) такие работы (услуги), нематериальные активы у несвязанных лиц (несвязанным лицам).

Концепция деловой цели применима ко всем операциям, вследствие которых резидент Украины несет расходы в пользу нерезидента и, следовательно, уменьшается база налогообложения резидента Украины.

В соответствии с подпунктом 140.5.15 пункта 140.15 статьи 140 НКУ, в случае отсутствия деловой цели в операциях с нерезидентами, финансовый результат до налогообложения увеличивается на сумму расходов, понесенных налогоплательщиком в таких операциях. Бремя доказывания отсутствия деловой цели лежит на налоговых органах. Если у налоговых органов возникают сомнения касательно экономической целесообразности операции, налоговый орган детально анализирует цель операции, а плательщик обязан предоставить доказательства наличия экономически обоснованных причин совершения данной операции.

Тест основной цели (Principal Purpose Test)

Тест основной цели, в свою очередь, касается операций с нерезидентами, к которым применимы двусторонние конвенции об избежании двойного налогообложения (далее – СИДН), и определяет, будут ли применяться к операции льготные ставки. Соблюдение Теста основной цели является одним из условий применения СИДН, и, соответственно, предусмотренных конвенцией налоговых льгот.

Компания может применить СИДН, если:

        (1) Нерезидент является резидентом страны-участницы СИДН (резидентность подтверждается справкой);
        (2) Нерезидент является бенефициарным собственником дохода, если такое условие предусмотрено СИДН;
        (3) Выполняется «Тест основной цели».

Порядок применения СИДН:

Резидент юрисдикции, с которой есть СИДН?

СИДН содержит требование о бенефициарности?

Бенефициар?

Выполняется «Тест основной цели»?

Применяются положения СИДН

В соответствии с пунктом 103.2 статьи 103 НКУ, СИДН не применяется, если главной или преимущественной целью осуществления хозяйственной операции с нерезидентом было прямое или опосредованное получение преимущества по СИДН, если только не будет установлено, что получение преимущества соответствует объекту и цели СИДН (если иное не предусмотрено СИДН).

    Согласно этому правилу, «тест основной цели» не проходят структуры, которые не имеют хозяйственного наполнения на уровне получателя дохода. Для применения льготной ставки налога, например, при выплате дивидендов, роялти и других доходов нерезидента с источником происхождения с Украины, необходимо доказать, что получение нерезидентом таких доходов не является основной целью существования компании-нерезидента. Для этого необходимо подтвердить автономность компании-нерезидента, руководствуясь, но не ограничиваясь следующими критериями:

                    • Компания не является кондуитной и полноценно функционирует, то есть выполняет текущие операции, несет расходы и сопутствующие риски
                    • Компания владеет достаточным количеством человеческих и материальных ресурсов (помещение, квалифицированный персонал, необходимое оборудование)

    Таким образом, если создается компания в стране, с которой Украина подписала Конвенцию, но в этой компании отсутствуют сотрудники, активы и она не несет никаких договорных рисков по отношению к полученным доходам с источником их происхождения из Украины, а иногда лишь перераспределяет их сразу в пользу третьего лица, обосновать смысл существования этой компании неналоговыми мотивами будет сложно.

      Налоговый орган анализирует факты и обстоятельства для проведения теста:

                      • субъективный тест – получение льготы является одной из основных целей структуры или операции;
                      • объективный тест – структура или операция осуществляется не в соответствии с целями и задачами соответствующих положений конвенции.

      Льготы по конвенции соответствуют целям, если операция или структура обоснована реальными экономическими причинами и обосновано экономическое присутствие компании (требование substance):

                      • наличие квалифицированного персонала;
                      • физическое присутствие, которое соответствует потребностям бизнеса – офис, оборудование, складские помещения;
                      • наличие расходов у получателя доходов в стране резидентности;
                      • осуществление основной экономической деятельности.

      Коммерческие цели операции или структуры (выбор юрисдикции обоснован наличием квалифицированного персонала, защитой активов, доступом к финансовым рынкам, возможностью пользоваться преимуществами английского права) превосходят цель получения налоговых преимуществ. Коммерческие цели должны быть документально обоснованы.

        Факторы, которые могут повлиять в пользу налогоплательщика: (1) реальное экономическое присутствие компании, (2) осуществление управления компанией, (3) бремя доказывания лежит на налоговых органах, (4) возможность применения объективного теста – путем толкования целей и задач конвенции.

          Факторы, которые могут повлиять в пользу налогового органа:


                              (1) компания не ведет значительной экономической деятельности;
                              (2) кондуитная компания – промежуточное звено, созданное с целью освобождения от налога на репатриацию;
                              (3) получение существенной налоговой выгоды от регистрации компании в данной юрисдикции;
                              (4) отсутствие объективных критериев для оценки фактов и обстоятельств, что дает значительные дискреционные полномочия налоговым органам.

          Судебная практика

            В Украине сформирована достаточно обширная судебная практика касательно применения критерия разумной экономической причины (деловой цели) для целей обоснования целесообразности операции в рамках хозяйственной деятельности.

              В деле №826/10852/15 Кассационный административный суд Верховного Суда Украины в своем постановлении (Постановление Кассационного административного суда Верховного Суда Украины от 23 июля 2019 года в деле №826/10852/15) отметил, что процесс выяснения, направлено ли намерение налогоплательщика на получение экономического эффекта от хозяйственной операции, предусматривает анализ условий и обстоятельств ее совершения. При этом экономический эффект не должен заключаться исключительно в уменьшении налоговой нагрузки хотя бы одного из участников операции.

                Соответственно, экономический эффект отсутствует в операциях, которые приводят к увеличению задекларированных расходов плательщика и уменьшают объект его налогообложения без возможности получения дополнительного прироста активов или сохранения их стоимости.

                  Таким образом, Суд пришел к выводу, что в случае отсутствия разумной экономической причины (деловой цели) для совершения той или иной операции, такие операции не считаются совершенными в рамках хозяйственной деятельности, и, соответственно, не подлежат отображению в налоговом учете.

                    Также в деле № 818/6203/13-а Суд в своем постановлении (Постановление Кассационного административного суда Верховного Суда Украины от 5 ноября 2019 года в деле №818/6203/13-а) пришел к аналогичным выводам касаемо возможности отнесения операций к хозяйственным в случаях обоснования налогоплательщиком экономических причин или деловой цели (с учетом рисков предпринимательской деятельности) заключения соглашений по цене ниже цены приобретения товарно-материальных ценностей. Так, если по определенным причинам товар продается ниже себестоимости, а в стоимость реализации включаются расходы на перевозку, то налогоплательщик должен доказать наличие объективных факторов, которые привели к снижению цены продажи товара и убыточности хозяйственной операции, и подтвердить, что его первоначальной целью все же было получение прибыли.

                      Выводы и рекомендации

                        Таким образом, в рамках проверки прохождения теста основной цели, налоговые органы будут обращать внимание на цели осуществления выплат за границу (например, выплата процентов украинской компанией в пользу иностранной компании-кредитора) или создание иностранной компании, в пользу которой осуществляются выплаты из Украины.

                          В случае проверки, необходимо будет доказать, что определенные транзакции или создание иностранной компании имеют цели, не связанные с налоговыми.

                            Например, аргументами для создания операционной компании в иностранной юрисдикции могут выступать планы по расширению бизнес-деятельности компании, приближение к рынку сбыта или сырья для производства, снижение операционных затрат за счет дешевой рабочей силы в случае трудоемкого производства, требования контрагентов и так далее.

                              Рекомендации для прохождения теста основной цели:

                                                • Обеспечение реального экономического присутствия (substance) в холдинговых компаниях (сотрудники, офис, перенос части управленческих процессов, перенос договорных рисков);
                                                • Определение бизнес-причин для обоснования создания иностранной компании группы или проведения операции;
                                                • Сбор аргументов и подготовка так называемых защитных файлов (defense file) на случай проверки и возможного оспаривания действий налоговых органов (корпоративные документы, подтверждающие неналоговый мотив операции).

                              Тест деловой цели

                                Тест на наличие деловой цели применяется только к компаниям на общей системе налогообложения и только при осуществлении расходов в пользу нерезидентов. Главный риск данного нововведения заключается в отсутствии исчерпывающего перечня признаков деловой цели. Это предоставляет налоговой службе широкие дискреционные полномочия оценивать прохождение операцией теста деловой цели по своему усмотрению и собственным критериям.

                                  Рекомендации для подтверждения деловой цели:

                                                      1. Обеспечение подтверждающей документации: договор (приложения к договору, спецификации в случае заключения), акт приёма-передачи, отчет о предоставленных услугах, документы об оплате;
                                                      2. Подготовка аргументов и доказательств экономической целесообразности операций;

                                  К примеру, доказать намерение извлечь экономическую выгоду можно: (а) ростом общих показателей компании, (б) осуществлением расходов, связанных со строительством, созданием, приобретением материальных и нематериальных активов, которые будут использоваться в будущем в хозяйственной деятельности, (в) осуществлением расходов, связанных с продвижением товаров (услуг) для получения экономического эффекта в будущем.

                                                        3. Пересмотр внутрикорпоративных договоров и подтверждающей документации на предмет соответствия деловой цели.

                                  Однако, следует брать во внимание, что Верховный Суд уже занимал позицию, что отсутствие уважительной разумной экономической причины совершения операций лишает налогоплательщика права на налоговый кредит по результатам этих операций даже в случае наличия надлежащим образом оформленных первичных бухгалтерских документов1.

                                    1Решение Высшего административного суда Украины от 20 ноября 2013 года по делу №821/1126/13-а

                                    Заказать услугу

                                    c нашими специалистами

                                    Только буквы и пробелы (от 2 до 30 символов)
                                    Используйте формат name@mail.com
                                    Только буквы, цифры и пробелы (от 2 до 30 знаков)

                                    Остались вопросы?

                                    Запишитесь на профессиональную консультацию

                                    Только буквы и пробелы (от 2 до 30 символов)
                                    Введите номер, пример +380777777777